Ключевые вопросы аудита

Международный стандарт аудита (МСА) 706 (пересмотренный) «Разделы «Важные обстоятельства» и «Прочие сведения » в аудиторском заключении» следует рассматривать вместе с МСА 200 «Основные цели независимого аудитора и проведение аудита в соответствии с Международными стандартами аудита».

Содержание

Сфера применения настоящего стандарта

1. Настоящий Международный стандарт аудита (МСА) устанавливает обязанности по дополнительному информированию в аудиторском заключении в случаях, когда аудитор считает необходимым:

(a) привлечь внимание пользователей к вопросу или вопросам, которые представлены или раскрыты в финансовой отчетности и настолько важны, что имеют первостепенное значение для понимания финансовой отчетности ее пользователями, или

(b) привлечь внимание пользователей к вопросу или вопросам, которые не представлены или не раскрыты в финансовой отчетности, но имеют значение для понимания пользователями процесса и результатов аудита, обязанностей аудитора или содержания аудиторского заключения.

2. В МСА 7011 установлены требования и содержатся указания для случаев, когда аудитор определил наличие ключевых вопросов аудита и информирует о них в аудиторском заключении. Для случаев, когда аудитор включает в аудиторское заключение раздел «Ключевые вопросы аудита», в настоящем стандарте рассматривается взаимосвязь между ключевыми вопросами аудита и любой другой дополнительной информацией, сообщаемой в аудиторском заключении в соответствии с настоящим стандартом (см. пункты А1-А3).

3. МСА 570 (пересмотренный)2 и МСА 720 (пересмотренный)3 устанавливают требования и содержат указания в отношении предоставления в аудиторском заключении сведений о непрерывности деятельности и прочей информации соответственно.

4. В Приложениях 1 и 2 указаны МСА, содержащие особые требования, в соответствии с которыми аудитор обязан включить в аудиторское заключение раздел «Важные обстоятельства» или раздел «Прочие сведения». В таких случаях применяются требования настоящего стандарта в отношении формы данных разделов (см. пункт А4).

Дата вступления в силу

5. Настоящий стандарт вступает в силу в отношении аудита финансовой отчетности за периоды, заканчивающиеся 15 декабря 2016 года или после этой даты.

Цель

6. Цель аудитора состоит в том, чтобы после формирования мнения о финансовой отчетности, когда это необходимо сделать, согласно суждению аудитора, привлечь внимание ее пользователей, к следующим вопросам путем четкого изложения в аудиторском заключении дополнительной информации:

(а) к вопросу, который надлежащим образом представлен или раскрыт в финансовой отчетности, но при этом настолько важен, что имеет первостепенное значение для понимания финансовой отчетности ее пользователями, или

(b) при необходимости к любому другому вопросу, который важен для понимания пользователями процесса и результатов аудита, обязанностей аудитора или содержания аудиторского заключения.

Определения

7. Для целей Международных стандартов аудита следующие термины имеют приведенные ниже значения:

(a) раздел «Важные обстоятельства» — раздел аудиторского заключения, касающийся вопроса, который надлежащим образом представлен или раскрыт в финансовой отчетности и который, в соответствии с суждением аудитора, настолько важен, что имеет первостепенное значение для понимания финансовой отчетности ее пользователями;

(b) раздел «Прочие сведения» — раздел аудиторского заключения, касающийся вопроса, который не представлен или не раскрыт в финансовой отчетности, но, в соответствии с суждением аудитора, имеет значение для понимания пользователями процесса и результатов аудита, обязанностей аудитора или содержания аудиторского заключения.

Раздел «Важные обстоятельства» в аудиторском заключении

8. Если аудитор сочтет необходимым привлечь внимание пользователей финансовой отчетности к вопросу, который представлен или раскрыт в финансовой отчетности и который, в соответствии с суждением аудитора, настолько важен, что имеет первостепенное значение для понимания финансовой отчетности ее пользователями, то аудитор должен включить в аудиторское заключение раздел «Важные обстоятельства», при условии что (см. пункты А5-А6):

(a) от аудитора не потребуется выражение модифицированного мнения в соответствии с МСА 705 (пересмотренным)4 в связи с данным вопросом;

(b) вопрос не был определен как ключевой вопрос аудита, информация о котором должна быть сообщена в аудиторском заключении, в случаях, к которым применим МСА 701 (см. пункты А1-А3).

9. При включении в аудиторское заключение раздела «Важные обстоятельства» аудитор должен:

(a) представить его в отдельной части аудиторского заключения под соответствующим заголовком, содержащим термин «Важные обстоятельства»;

(b) в тексте раздела четко указать, к какому вопросу привлекается внимание и где в финансовой отчетности раскрыта в полном объеме информация по этому вопросу. В данном разделе должна рассматриваться только та информация, которая представлена или раскрыта в финансовой отчетности;

(c) указать, что вопрос, к которому привлекается внимание, не влечет за собой модификации мнения аудитора (см. пункты А7-А8, А16-А17).

Раздел «Прочие сведения» в аудиторском заключении

10. Если аудитор считает необходимым довести до сведения пользователей финансовой отчетности вопрос, который не представлен или не раскрыт в данной отчетности, но который, согласно суждению аудитора, имеет значение для понимания пользователями финансовой отчетности процесса и результатов аудита, обязанностей аудитора или содержания аудиторского заключения, то аудитор должен включить в аудиторское заключение раздел «Прочие сведения», при условии что:

(a) это не запрещено законом или нормативным актом;

(b) вопрос не был определен как ключевой вопрос аудита, информация о котором должна быть сообщена в аудиторском заключении, в случаях, к которым применим МСА 701 (см. пункты А9-А14).

11. Если аудитор включает в аудиторское заключение раздел «Прочие сведения», аудитор обязан представить его в отдельной части заключения под заголовком «Прочие сведения» или иным соответствующим заголовком (см. пункты А15-А17).

Информационное взаимодействие с лицами, отвечающими за корпоративное управление

12. Если аудитор предполагает, что в аудиторское заключение будет включен раздел «Важные обстоятельства» или раздел «Прочие сведения», он должен сообщить об этом намерении лицам, отвечающим за корпоративное управление, а также довести до их сведения формулировки, которые будут содержаться в этом разделе (см. пункт А18).

* * *

Связь между разделами «Важные обстоятельства» и «Ключевые вопросы аудита» в аудиторском заключении (см. пункты 2, 8(b))

А1. Ключевые вопросы аудита определены в МСА 701 как вопросы, которые, в соответствии с профессиональным суждением аудитора, являлись наиболее значимыми для аудита финансовой отчетности за текущий период. Ключевые вопросы аудита выбираются из числа вопросов, которые были доведены до сведения лиц, отвечающих за корпоративное управление, и которые включают в себя значимые вопросы, выявленные в ходе аудита финансовой отчетности за отчетный период.5 Благодаря включению информации о ключевых вопросах аудита в аудиторское заключение предполагаемые пользователи финансовой отчетности получают дополнительные сведения, помогающие им понять вопросы, которые, в соответствии с профессиональным суждением аудитора, являлись наиболее значимыми для аудита и которые, вероятно, также помогут пользователям финансовой отчетности понять особенности деятельности организации и те области, которые требовали применения значимых суждений руководства в проаудированной финансовой отчетности. В случаях, к которым применим МСА 701, использование раздела «Важные обстоятельства» не заменяет собой описания отдельных ключевых вопросов аудита.

А2. Вопросы, которые определены в качестве ключевых вопросов аудита в соответствии с МСА 701, также могут, в соответствии с суждением аудитора, иметь первостепенное значение для понимания финансовой отчетности ее пользователями. В таких случаях, сообщая о вопросе как о ключевом вопросе аудита в соответствии с МСА 701, аудитор может принять решение подчеркнуть относительную важность этого вопроса или привлечь к нему дополнительное внимание. Аудитор может добиться этого, выделив данный вопрос среди других вопросов, содержащихся в разделе «Ключевые вопросы аудита» (например, расположив его первым), или включив дополнительную информацию в описание ключевого вопроса аудита, чтобы указать на важность данного вопроса для понимания финансовой отчетности ее пользователями.

A3. Возможно наличие вопроса, который не определен в качестве ключевого вопроса аудита в соответствии с МСА 701 (то есть на том основании, что он не потребовал значительного внимания со стороны аудитора), но который, в соответствии с суждением аудитора, имеет первостепенное значение для понимания финансовой отчетности ее пользователями (например, событие после отчетной даты). Если аудитор считает необходимым привлечь внимание пользователей финансовой отчетности к такому вопросу, данный вопрос включается в раздел «Важные обстоятельства» в аудиторском заключении в соответствии с настоящим стандартом.

Обстоятельства, при которых может потребоваться включение в аудиторское заключение раздела «Важные обстоятельства» (см. пункты 4, 8)

А4. В Приложении 1 указаны МСА, содержащие особые требования, в соответствии с которыми в определенных обстоятельствах аудитор обязан включить в аудиторское заключение раздел «Важные обстоятельства». К таким обстоятельствам относятся:

— ситуации, когда концепция подготовки финансовой отчетности, установленная законом или нормативным актом, была бы неприемлемой, если бы она не была установлена законом или нормативным актом;

— ситуации, когда необходимо привлечь внимание пользователей к тому, что финансовая отчетность подготовлена в соответствии с концепцией специального назначения;

— ситуации, когда аудитору стало известно о некоторых фактах после даты аудиторского заключения и аудитор выпускает новое или скорректированное аудиторское заключение (то есть если имеют место события после отчетной даты).6

А5. Примеры обстоятельств, при которых аудитор может принять решение о том, что в аудиторское заключение необходимо включить раздел «Важные обстоятельства»:

— ситуация неопределенности, связанная с предстоящим исходом судебных разбирательств, носящих исключительный характер, или с последствиями мер, принятых регулирующими органами;

— значительное событие после отчетной даты, которое имело место в период между отчетной датой и датой аудиторского заключения7;

— досрочное применение (в разрешенных случаях) нового стандарта бухгалтерского учета, который оказывает существенное влияние на финансовую отчетность;

— серьезное чрезвычайное происшествие, которое оказало или по-прежнему оказывает значительное влияние на финансовое положение организации.

А6. Однако широкое использование возможности включения в аудиторское заключение раздела «Важные обстоятельства» может привести к снижению эффективности сообщения аудитором информации по таким вопросам.

Включение в аудиторское заключение раздела «Важные обстоятельства» (см. пункт 9)

А7. Включение в аудиторское заключение раздела «Важные обстоятельства» не влияет на аудиторское мнение. Раздел «Важные обстоятельства» не заменяет собой:

(a) выражение аудитором модифицированного мнения в соответствии с МСА 705 (пересмотренным), когда оно требуется в связи с обстоятельствами конкретного аудиторского задания;

(b) информацию, которая должна быть раскрыта руководством в финансовой отчетности согласно требованиям применимой концепции подготовки финансовой отчетности или которую в иных обстоятельствах необходимо раскрыть для обеспечения достоверного представления, или

(c) предоставление заключений согласно требованиям МСА 570 (пересмотренного)8 в случаях, когда имеется существенная неопределенность в связи с событиями или условиями, которые могут вызвать значительные сомнения в способности организации продолжать непрерывно свою деятельность.

А8. Пункты А16-А17 содержат дополнительные указания в отношении размещения в аудиторском заключении раздела «Важные обстоятельства» при конкретных обстоятельствах.

Раздел «Прочие сведения» в аудиторском заключении (см. пункты 10-11)

Обстоятельства, при которых может потребоваться включение в аудиторское заключение раздела «Прочие сведения»

Обстоятельства, имеющие значение для понимания пользователями процесса и результатов аудита

А9. В соответствии с МСА 260 (пересмотренным) аудитор должен осуществлять информационное взаимодействие с лицами, отвечающими за корпоративное управление, по вопросам, связанным с запланированным объемом аудита и сроками его проведения, что включает в себя информирование этих лиц о значительных рисках, выявленных аудитором.9 Хотя вопросы, с которыми связаны значительные риски, могут быть определены в качестве ключевых вопросов аудита, маловероятно, что другие вопросы, касающиеся планирования аудита и определения его

А10. объема (например, планируемый объем аудита или применение понятия существенности в контексте аудита), станут ключевыми вопросами аудита, если принять во внимание то, как ключевые вопросы аудита определены в МСА 701. Однако требование о сообщении аудитором информации о вопросах планирования аудита и определения его объема в аудиторском заключении может быть установлено законом или нормативным актом, или аудитор может счесть необходимым проинформировать пользователей финансовой отчетности о таких вопросах в разделе «Прочие сведения».

А11. В редких случаях, когда аудитор не имеет возможности отказаться от выполнения задания, даже если потенциальное влияние, вызванное невозможностью получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств в связи с установленным руководством ограничением объема аудита, носит всеобъемлющий характер10, аудитор может счесть необходимым включить в аудиторское заключение раздел «Прочие сведения» для объяснения причин, по которым аудитор не имел возможности отказаться от задания.

Обстоятельства, важные для понимания пользователями обязанностей аудитора или содержания аудиторского заключения

А12. В той или иной юрисдикции в соответствии с законом, нормативным актом или общепринятой практикой аудитор может быть обязан (или ему может быть разрешено) детально изложить вопросы, обеспечивающие дополнительное разъяснение обязанностей, которые выполняет аудитор при аудите финансовой отчетности, или содержания аудиторского заключения об этой отчетности. Если в разделе «Прочие сведения» содержится несколько вопросов, которые, согласно суждению аудитора, имеют значение для понимания пользователями финансовой отчетности процесса и результатов аудита, обязанностей аудитора или содержания аудиторского заключения, возможно, будет полезным использовать разные подзаголовки для каждого вопроса.

А13. В разделе «Прочие сведения» не рассматриваются ситуации, когда у аудитора имеются обязанности по составлению других отчетов, которые он выполняет в дополнение к обязанностям аудитора, предусмотренным Международными стандартами аудита (см. раздел «Обязанности по составлению других отчетов» в МСА 700 (пересмотренном)11), или когда аудитор был привлечен для выполнения дополнительных процедур с предоставлением соответствующего заключения или для выражения мнения в отношении конкретных вопросов.

Предоставление заключений о нескольких комплектах финансовой отчетности

А14. Организация может подготовить один комплект финансовой отчетности в соответствии с одной концепцией общего назначения (например, национальной), а другой комплект — в соответствии с другой концепцией общего назначения (например, Международными стандартами финансовой отчетности) и привлечь аудитора для подготовки заключений о двух комплектах финансовой отчетности. Если аудитор установил, что концепции являются приемлемыми в соответствующих обстоятельствах, он может включить в аудиторское заключение раздел «Прочие сведения» со ссылкой на тот факт, что этой же организацией был подготовлен и другой комплект финансовой отчетности, который был составлен в соответствии с иной концепцией общего назначения, и что аудитор выпустил заключение об указанной финансовой отчетности.

Ограничение распространения или использования аудиторского заключения

А15. Финансовая отчетность, подготовленная для конкретной цели, может быть составлена в соответствии с концепцией общего назначения, если предполагаемые пользователи пришли к выводу о том, что финансовая отчетность общего назначения соответствует их потребностям в финансовой информации. В связи с тем, что аудиторское заключение предназначено для конкретных пользователей, аудитор может счесть необходимым в данных обстоятельствах включить в аудиторское заключение раздел «Прочие сведения», указав, что аудиторское заключение предназначено исключительно для предполагаемых пользователей и не должно распространяться среди других сторон или использоваться ими.

Включение в аудиторское заключение раздела «Прочие сведения»

А16. В содержании раздела «Прочие сведения» четко отражено, что представление и раскрытие таких прочих сведений в финансовой отчетности не требуется. В раздел «Прочие сведения» не включается информация, которую аудитору запрещено предоставлять в соответствии с законом, нормативным актом или иными профессиональными стандартами, например стандартами этики, которые касаются конфиденциальности информации. Кроме того, в раздел «Прочие сведения» не включается информация, которую обязано предоставлять руководство.

Разделы «Важные обстоятельства» и «Прочие сведения» в аудиторском заключении» (см. пункты 9, 11)

А17. Расположение разделов «Важные обстоятельства» и «Прочие сведения» в аудиторском заключении зависит от характера информации, которую необходимо довести до сведения предполагаемых пользователей, и от суждения аудитора об относительной значимости для них данной информации по сравнению с другой информацией, которую требуется включить в соответствии с МСА 700 (пересмотренным). Например:

Раздел «Важные обстоятельства»

— Если раздел «Важные обстоятельства» касается применимой концепции подготовки финансовой отчетности, включая ситуации, когда аудитор определил, что концепция подготовки финансовой отчетности, установленная законом или нормативным актом, была бы неприемлемой, если бы она не была установлена законом или нормативным актом12, аудитор может счесть необходимым расположить раздел «Важные обстоятельства» непосредственно после раздела «Основание для выражения мнения», чтобы обеспечить надлежащий контекст для аудиторского мнения.

— Если в аудиторском заключении представлен раздел «Ключевые вопросы аудита», раздел «Важные обстоятельства» может быть расположен либо непосредственно перед разделом «Ключевые вопросы аудита», либо сразу после него, в зависимости от суждения аудитора об относительной значимости информации, включенной в раздел «Важные обстоятельства». Кроме того, аудитор может внести в заголовок раздела «Важные обстоятельства» дополнительную формулировку для расширения контекста, например «Важные обстоятельства: событие после отчетной даты», чтобы разграничить информацию, представленную в разделе «Важные обстоятельства», и отдельные вопросы, описанные в разделе «Ключевые вопросы аудита».

Раздел «Прочие сведения»

— Если в аудиторском заключении представлен раздел «Ключевые вопросы аудита» и представляется необходимым включить в заключение раздел «Прочие сведения», аудитор может внести в заголовок раздела «Прочие сведения» дополнительную формулировку для расширения контекста, например «Прочие сведения: объем аудита», чтобы разграничить информацию, представленную в разделе «Прочие сведения», и отдельные вопросы, описанные в разделе «Ключевые вопросы аудита».

— Если раздел «Прочие сведения» включается с целью привлечения внимания пользователей к вопросу, относящемуся к прочим обязанностям по предоставлению заключений, которые рассматриваются в аудиторском заключении, этот раздел может быть расположен в составе раздела «Отчет в соответствии с другими законодательными и нормативными требованиями» аудиторского заключения.

— Если раздел «Прочие сведения» имеет отношение ко всем обязанностям аудитора или важен для понимания пользователями содержания аудиторского заключения, то данный раздел может быть включен как отдельный раздел непосредственно после раздела «Заключение по результатам аудита финансовой отчетности» и раздела «Отчет в соответствии с другими законодательными и нормативными требованиями».

В Приложении 3 представлен пример расположения разделов «Ключевые вопросы аудита», «Важные обстоятельства» и «Прочие сведения» относительно друг друга, если все они включены в аудиторское заключение. В Приложении 4 приведен пример аудиторского заключения, содержащего раздел «Важные обстоятельства»; заключение выпущено для организации, не являющейся организацией, ценные бумаги которой допущены к организованным торгам, и содержит мнение с оговоркой, при этом в аудиторском заключении отсутствует информация о ключевых вопросах аудита.

Информационное взаимодействие с лицами, отвечающими за корпоративное управление (см. пункт 12)

А18. Информационное взаимодействие, необходимость которого предусмотрена пунктом 12, позволяет аудитору информировать лиц, отвечающих за корпоративное управление, о характере конкретных вопросов, к которым аудитор намеревается привлечь внимание в аудиторском заключении, а также предоставляет им возможность при необходимости получить от аудитора дополнительные разъяснения. В тех случаях, когда раздел «Прочие сведения», затрагивающий конкретный вопрос, включается в аудиторское заключение при выполнении каждого последующего задания, аудитор может принять решение о том, что необходимость в повторении этой информации в рамках выполнения каждого задания отсутствует, кроме случаев, когда это предусмотрено законом или нормативным актом.

1 МСА 701 «Информирование о ключевых вопросах аудита в аудиторском заключении».

2 МСА 570 (пересмотренный) «Непрерывность деятельности».

3 МСА 720 (пересмотренный) «Обязанности аудитора, относящиеся к прочей информации».

4 МСА 705 (пересмотренный) «Модифицированное мнение в аудиторском заключении».

5 МСА 260 (пересмотренный) «Информационное взаимодействие с лицами, отвечающими за корпоративное управление», пункт 16.

6 МСА 560 «События после отчетной даты», пункты 12(b) и 16.

7 МСА 560, пункт 6.

8 МСА 570 (пересмотренный), пункты 22-23.

9 МСА 260 (пересмотренный), пункт 15.

10 Обсуждение данного обстоятельства см. в пункте 13(b)(ii) MCA 705 (пересмотренного).

11 МСА 700 (пересмотренный) «Формирование мнения и составление заключения о финансовой отчетности», пункты 43-44.

12 Например, в соответствии с требованиями пункта 19 МСА 210 «Согласование условий аудиторских заданий» и пункта 14 МСА 800 (пересмотренного) «Особенности аудита финансовой отчетности, подготовленной в соответствии с концепцией специального назначения».

Приложение 1
(см. пункты 4, А4)

Перечень МСА, содержащих требования о включении раздела «Важные обстоятельства»

В настоящем приложении указаны пункты отдельных МСА, которые содержат требования, обязывающие аудитора при определенных обстоятельствах включать в аудиторское заключение раздел «Важные обстоятельства». Данный перечень не отменяет необходимости рассматривать требования, а также соответствующее руководство по применению и прочие пояснительные материалы, содержащиеся в МСА.

— МСА 210 «Согласование условий аудиторских заданий», пункт 19(b).

— МСА 560 «События после отчетной даты», пункты 12(b) и 16;

— МСА 800 (пересмотренный) «Особенности аудита финансовой отчетности, подготовленной в соответствии с концепцией специального назначения», пункт 14.

Приложение 2
(см. пункт 4)

Перечень МСА, содержащих требования в отношении раздела «Прочие сведения»

В настоящем приложении указаны пункты отдельных МСА, которые содержат требования, обязывающие аудитора при определенных обстоятельствах включать в аудиторское заключение раздел «Прочие сведения». Данный перечень не отменяет необходимости рассматривать требования, а также соответствующее руководство по применению и прочие пояснительные материалы, содержащиеся в МСА.

— МСА 560 «События после отчетной даты», пункты 12(b) и 16.

— МСА 710 «Сравнительная информация — сопоставимые показатели и сравнительная финансовая отчетность», пункты 13-14, 16-17 и 19.

Приложение 3
(см. пункт А17)

Пример аудиторского заключения, содержащего разделы «Ключевые вопросы аудита», «Важные обстоятельства» и «Прочие сведения»

Для целей данного примера аудиторского заключения предполагаются следующие обстоятельства:

— Проведен аудит полного комплекта финансовой отчетности организации, ценные бумаги которой допущены к организованным торгам. Финансовая отчетность подготовлена в соответствии с концепцией достоверного представления. Данный аудит не является аудитом группы (то есть MCA 6001 не применяется). — Финансовая отчетность подготовлена руководством организации в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности (МСФО) (концепция общего назначения). — Условия аудиторского задания отражают ответственность руководства за подготовку финансовой отчетности в соответствии с МСА 210. — На основании полученных аудиторских доказательств аудитор пришел к выводу о том, что выражение немодифицированного («положительного») мнения является обоснованным. — К аудиту применяются соответствующие этические требования, принятые в данной юрисдикции. — На основании полученных аудиторских доказательств аудитор сделал вывод об отсутствии существенной неопределенности в связи с событиями или условиями, в результате которых могут возникнуть значительные сомнения в способности организации продолжать непрерывно свою деятельность, в соответствии с МСА 570 (пересмотренным). — В период между отчетной датой и датой аудиторского заключения на производственных предприятиях организации произошел пожар, информацию о котором организация раскрыла как событие после отчетной даты. Согласно суждению аудитора, вопрос настолько важен, что имеет первостепенное значение для понимания финансовой отчетности ее пользователями. Вопрос не требовал значительного внимания аудитора в ходе аудита финансовой отчетности в текущем периоде. — Информация о ключевых вопросах аудита сообщена в соответствии с МСА 701. — Аудитор получил всю прочую информацию до даты аудиторского заключения и не выявил в ней существенных искажений. — Сопоставимые показатели представлены, причем аудит финансовой отчетности за предыдущий период проводился предшествующим аудитором. Законы или нормативные акты не запрещают аудитору указывать на аудиторское заключение предшествующего аудитора в отношении сопоставимых показателей, и аудитор решает сослаться на указанное заключение. — Лица, ответственные за надзор за составлением финансовой отчетности, не являются лицами, ответственными за подготовку финансовой отчетности. — В дополнение к аудиту финансовой отчетности аудитор имеет обязанности по составлению других отчетов, предусмотренные местным законодательством.

1 МСА 600 «Особенности аудита финансовой отчетности группы (включая работу аудиторов компонента)».

Аудиторское заключение независимого аудитора

Акционерам организации ABC

Заключение по результатам аудита финансовой отчетности1

Мы провели аудит финансовой отчетности организации ABC (Организация), состоящей из отчета о финансовом положении по состоянию на 31 декабря 20X1 года, отчета о совокупном доходе, отчета об изменениях в собственном капитале и отчета о движении денежных средств за год, закончившийся на указанную дату, а также примечаний к финансовой отчетности, включая краткий обзор основных положений учетной политики.

По нашему мнению, прилагаемая финансовая отчетность отражает достоверно во всех существенных отношениях (или дает правдивое и достоверное представление) финансовое положение (или о финансовом положении) Организации по состоянию на 31 декабря 20X1 года, а также ее финансовые результаты (или финансовых результатах) и движение (или движении) денежных средств за год, закончившийся на указанную дату, в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности (МСФО).

Основание для выражения мнения

Мы провели аудит в соответствии с Международными стандартами аудита (МСА). Наша ответственность согласно указанным стандартам далее раскрывается в разделе «Ответственность аудитора за аудит финансовой отчетности» нашего заключения. Мы независимы по отношению к Организации в соответствии с этическими требованиями, применимыми к нашему аудиту финансовой отчетности в , и мы выполнили наши прочие этические обязанности в соответствии с данными требованиями. Мы полагаем, что полученные нами аудиторские доказательства являются достаточными и надлежащими, чтобы служить основанием для выражения нашего мнения.

Важные обстоятельства2

Мы обращаем внимание на Примечание X к финансовой отчетности, в котором описано влияние последствий пожара на производственных предприятиях Организации. Мы не выражаем модифицированного мнения в связи с этим вопросом.

Ключевые вопросы аудита

Ключевые вопросы аудита — это вопросы, которые, согласно нашему профессиональному суждению, являлись наиболее значимыми для нашего аудита финансовой отчетности за текущий период. Эти вопросы были рассмотрены в контексте нашего аудита финансовой отчетности в целом и при формировании нашего мнения об этой отчетности, и мы не выражаем отдельного мнения по этим вопросам.

Прочие сведения

Аудит финансовой отчетности организации ABC за год, закончившийся 31 декабря 20X0 года, был проведен другим аудитором, который выразил немодифицированное мнение в отношении данной отчетности 31 марта 20X1.

Прочая информация

Ответственность руководства и лиц, отвечающих за корпоративное управление, за финансовую отчетность3

Ответственность аудитора за аудит финансовой отчетности

Отчет в соответствии с другими законодательными и нормативными требованиями

1 Подзаголовок «Заключение по результатам аудита финансовой отчетности» не требуется, если не используется второй подзаголовок «Отчет в соответствии с другими законодательными и нормативными требованиями».

2 Как указано в пункте А16, раздел «Важные обстоятельства» может быть представлен либо непосредственно перед разделом «Ключевые вопросы аудита», либо после него на основании суждения аудитора относительно значимости информации, включенной в раздел «Важные обстоятельства».

3 В тексте данных примеров аудиторских заключений может потребоваться замена терминов «руководство» и «лица, отвечающие за корпоративное управление» другими терминами в соответствии с правовым регулированием конкретной юрисдикции.

Приложение 4
(см. пункт А8)

Пример аудиторского заключения, содержащего мнение с оговоркой вследствие отступления от применимой концепции подготовки финансовой отчетности и включающего раздел «Важные обстоятельства»

Для целей данного примера аудиторского заключения предполагаются следующие обстоятельства:

— Проведен аудит полного комплекта финансовой отчетности организации, не являющейся организацией, ценные бумаги которой допущены к организованным торгам. Финансовая отчетность подготовлена в соответствии с концепцией достоверного представления. Данный аудит не является аудитом группы (то есть МСА 600 не применяется). — Финансовая отчетность подготовлена руководством организации в соответствии с МСФО (концепция общего назначения). — Условия аудиторского задания отражают ответственность руководства за подготовку финансовой отчетности в соответствии с МСА 210. — В связи с отступлением от применимой концепции подготовки финансовой отчетности было выражено мнение с оговоркой. — К аудиту применяются соответствующие этические требования, принятые в данной юрисдикции. — На основании полученных аудиторских доказательств аудитор сделал вывод об отсутствии существенной неопределенности в связи с событиями или условиями, в результате которых могут возникнуть значительные сомнения в способности организации продолжать непрерывно свою деятельность, в соответствии с МСА 570 (пересмотренным). — В период между отчетной датой и датой аудиторского заключения на производственных предприятиях организации произошел пожар, информацию о котором организация раскрыла как событие после отчетной даты. Согласно суждению аудитора, вопрос настолько важен, что имеет первостепенное значение для понимания финансовой отчетности ее пользователями. Вопрос не требовал значительного внимания аудитора в ходе аудита финансовой отчетности в текущем периоде. — От аудитора не требуется сообщать информацию о ключевых вопросах аудита в соответствии с МСА 701, и он не принял решение сделать это по каким-либо иным причинам. — Аудитор не получил прочей информации до даты аудиторского заключения. — Лица, ответственные за надзор за составлением финансовой отчетности, не являются лицами, ответственными за подготовку финансовой отчетности. — В дополнение к аудиту финансовой отчетности аудитор имеет обязанности по составлению других отчетов, предусмотренные местным законодательством.

Акционерам организации ABC

Мы провели аудит финансовой отчетности организации ABC (Организация), состоящей из отчета о финансовом положении по состоянию на 31 декабря 20X1 года, отчета о совокупном доходе, отчета об изменениях в собственном капитале и отчета о движении денежных средств за год, закончившийся на указанную дату, а также примечаний к финансовой отчетности, включая краткий обзор основных положений учетной политики.

По нашему мнению, за исключением влияния вопроса, изложенного в разделе «Основание для выражения мнения с оговоркой» нашего заключения, прилагаемая финансовая отчетность отражает достоверно во всех существенных отношениях (или дает правдивое и достоверное представление) финансовое положение (или о финансовом положении) Организации по состоянию на 31 декабря 20X1 года, а также ее финансовые результаты (или финансовых результатах) и движение (или движении) денежных средств за год, закончившийся на указанную дату, в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности (МСФО).

Основание для выражения мнения с оговоркой

Краткосрочные ценные бумаги Организации, обращающиеся на рынке, отражены в отчете о финансовом положении в сумме XXX. Руководство не провело переоценку этих ценных бумаг на основе текущих котировок, а вместо этого отразило их по первоначальной стоимости, что представляет собой отступление от МСФО. Данные бухгалтерского учета Организации указывают на то, что, если бы руководство отразило ценные бумаги, обращающиеся на рынке, в соответствии с их текущими котировками, Организация признала бы в отчете о совокупном доходе за год нереализованный убыток в сумме XXX. Балансовая стоимость ценных бумаг в отчете о финансовом положении на 31 декабря 20X1 года снизилась бы на эту же сумму, а налог на прибыль, чистая прибыль и собственный капитал уменьшились бы на XXX, XXX и XXX соответственно.

Мы провели аудит в соответствии с Международными стандартами аудита (МСА). Наша ответственность согласно указанным стандартам далее раскрывается в разделе «Ответственность аудитора за аудит финансовой отчетности» нашего заключения. Мы независимы по отношению к Организации в соответствии с этическими требованиями, применимыми к нашему аудиту финансовой отчетности в , и мы выполнили наши прочие этические обязанности в соответствии с данными требованиями. Мы полагаем, что полученные нами аудиторские доказательства являются достаточными и надлежащими, чтобы служить основанием для выражения нами мнения с оговоркой.

Важные обстоятельства: влияние последствий пожара

Мы обращаем внимание на Примечание X к финансовой отчетности, в котором описано влияние последствий пожара на производственных предприятиях Организации. Мы не выражаем модифицированного мнения в связи с этим вопросом.

Ответственность руководства и лиц, отвечающих за корпоративное управление, за финансовую отчетность2

1 Подзаголовок «Заключение по результатам аудита финансовой отчетности» не требуется, если не используется второй подзаголовок «Отчет в соответствии с другими законодательными и нормативными требованиями».

2 Либо иные термины в соответствии с правовым регулированием конкретной юрисдикции.

Рекомендации по рассмотрению аудитором прочей информации, по которой аудитор не обязан составлять аудиторское заключение и которая содержится в документах, включающих проверенную финансовую отчетность, приведены в MCA 720 «Прочая информация в документах, содержащих проаудированную финансовую отчетность». Аудитор должен ознакомиться с прочей информацией для выявления существенных несоответствий с проаудированной финансовой отчетностью. Прочая информация – это информация финансового и нефинансового характера, содержащаяся вместе с финансовой отчетностью в публикуемом документе (например, включенные в годовой отчет данные о должностных лицах, занятости, планируемых капитальных расходах, аналитические коэффициенты).

Данный стандарт состоит из следующих разделов: «Доступ к прочей информации», «Рассмотрение прочей информации», «Существенные несоответствия», «Существенное искажение фактов», «Доступность прочей информации после даты аудиторского отчета (заключения)», «Перспективы государственного сектора». Этот MCA может применяться не только в отношении годового отчета, но и в отношении других документов, например при тематическом аудите (аудите промежуточной финансовой отчетности).

Стандарт обязывает аудитора ознакомиться с прочей информацией для выявления существенных несоответствий с проаудированной финансовой отчетностью. По стандарту «существенное несоответствие» имеет место, когда прочая информация противоречит сведениям, содержащимся в проверенной финансовой отчетности. Существенное несоответствие может поставить под сомнение аудиторские выводы, сделанные на основе ранее полученных аудиторских доказательств, и, возможно, основания для аудиторского мнения по поводу финансовой отчетности.

Раздел «Доступ к прочей информации» обязывает аудитора ознакомиться с прочей информацией, содержащейся в годовом отчете. Поэтому аудитор должен договориться с субъектом о получении такой информации до даты аудиторского отчета (заключения).

Разделом «Рассмотрение прочей информации» предусмотрено, что цель и объем аудиторской проверки финансовой отчетности формулируются исходя из условия, согласно которому обязанности аудитора ограничены информацией, указанной в аудиторском отчете (заключении).

Раздел «Существенные несоответствия» рекомендует аудитору проводить следующие действия:

  • • при ознакомлении с прочей информацией аудитор выявляет существенные несоответствия, он должен определить, нужно ли вносить поправки в проаудированную финансовую отчетность или в прочую информацию;
  • • если аудитор вносит поправки в проаудированную отчетность, но субъект отказывается это делать, то аудитор должен выразить мнение с оговоркой или отрицательное мнение;
  • • если аудитор вносит поправки в прочую информацию, но субъект отказывается это делать, то аудитор должен рассмотреть необходимость включения в аудиторский отчет (заключение) абзац, привлекающий внимание к аспекту и содержащий описание существенного несоответствия, либо предпринять другие меры.

В разделе «Существенное искажение фактов» уточняется, что существенное искажение фактов в прочей информации имеет место тогда, когда подобная информация, не относящаяся к содержанию проаудированной финансовой отчетности, изложена или представлена неверно. Если аудитор обнаружит, что прочая информация содержит существенные искажения фактов, он должен поставить руководство экономического субъекта в известность об этом и обсудить с ним этот вопрос.

Раздел «Доступность прочей информации после даты аудиторского отчета (заключения)» регламентирует следующее: если аудитор не имеет доступа ко всей прочей информации до даты составления аудиторского заключения, он должен ознакомиться с ней при первой возможности, чтобы впоследствии выявить существенные несоответствия. При этом аудитор обязан определить целесообразность пересмотра проаудированной финансовой отчетности или прочей информации.

Если аудитор примет решение пересмотреть проаудированную финансовую отчетность, ему следует руководствоваться положениями MCA 560 «Последующие события».

Таким образом, в указанном стандарте описаны подходы к определению той части информации, которую аудитор не обязан освещать в своем отчете, и действия аудитора в случае выявления существенных искажений информации или непоследовательного ее представления.

Аудиторское заключение – это важнейший отчет, представляющий результаты аудиторской проверки. На протяжении многих лет инвесторы требуют более подробной и значимой информации о процессе и результатах аудита. Для решения этой задачи, а также для сохранения значимости самой профессии аудитора, Комитет по международным стандартам аудита и подтверждения достоверности информации (IAASB) подготовил и внедрил стандарт МСА 701 «Информирование о ключевых вопросах аудита в аудиторском заключении”.

Ключевые вопросы аудита (Key Audit Matters, т.е. KAM) – это те вопросы, которые, по мнению аудитора, за текущий период являются наиболее значимыми для финансовой отчетности. Ключевые вопросы аудита выбираются из вопросов, о которых были проинформированы лица, отвечающие за корпоративное управление (МСА 701 §8). Данный раздел обязателен для компаний, чьи акции котируются на бирже и в случае, если аудитор самостоятельно решает заявить о КАМ в аудиторском заключении. При этом, ключевые вопросы аудита могут быть не включены в аудиторское заключение: в случае запрета законом (нормативным актом) раскрытия информации или же, если аудитор, согласно профессиональному мнению, считает, что сведения могут лишить общество пользы.

Информация о ключевых вопросах аудита необходима для более глубокого понимания тех ситуаций, с которыми столкнулся аудитор при проверке финансовой отчетности текущего периода.

Как же определяются КАМ, и какая информация раскрывается по этим вопросам в аудиторском заключении? Для этого существует определенный алгоритм действий. Первоначально, аудитор фиксирует все вопросы, которые получило ответственное за корпоративное управление лицо. Из всего пула вопросов выбираются те, которые привлекли наибольшее внимание аудитора. И, наконец, тщательно отбираются наиболее важные для аудита. Обычно КАМ касаются области повышенных рисков, значимых событий или операций, а также сложно оценочных суждений аудитора.

АССА отмечает три преимущества воздействия КАМ: повышение эффективности корпоративного управления, рост уровня качества аудита, внедрение информативной и прозрачной финансовой отчетности.

1) Корпоративное управление

Появление такого явления как «ключевые вопросы аудита» подтолкнуло к новому витку развития дискуссии в профессиональном сообществе. Обратная связь от руководителей компаний свидетельствует о положительном влиянии на корпоративное управление: процессы жизнедеятельности корпоративного организма стали более прозрачны и понятнее.

2) Качество аудита

Несмотря на опасения, фактически не доказано, что КАМ используются в целях защиты ответственности аудитора. Более того, в исключительных случаях аудиторские отчеты, требующие пристального рассмотрения, обсуждаются публично, минимизируя риски личной ответственности. Кроме того, выделение КАМ побуждает аудиторов затрачивать усилия соразмерно важности вопросов.

3) Финансовая отчетность

КАМ стимулирует улучшение качества финансовой отчетности: появление новых акцентов подталкивает аудиторов к включению новой и дополнительной информации для обоснования конкретной практики бухгалтерского учета или политики, когда приемлемые альтернативы существуют в рамках применимой структуры финансовой отчетности.

Существует мнение, что регулятивный подход, ориентированный на конкретные требования стандартов аудита, может побудить аудиторов подходить к KAM как к мероприятию по обеспечению исключительно соблюдения, а не как к возможности более эффективно взаимодействовать с заинтересованными лицами и стимулировать улучшение отчетности. Регулирующим органам следует сосредоточить внимание на общей полезности информации, представленной в отчете, а не на подробных требованиях конкретного стандарта.

Аудиторам необходимо углублять уровень знания и практического использования КАМ в практике и стараться следовать хотя бы трем простым рекомендациям:

— использование двух столбцов или таблицы для отличия каждого КАМ от процедур, предпринятых аудитором в ответ

— раскрытие денежных сумм остатков в финансовой отчетности, к которой относится КАМ

— предоставление списка КАМ в начале отчета

Эти правила могут значительно повысить читаемость и доступность аудиторской отчетности. Принимая во внимание, что аудиторский отчет используют как базу для остальных финансовых документов и бизнес-стратегий, улучшение структуры уже может оказать существенное влияние на общую полезность финансовых ведомостей.

05.03.2018В результате вступления в законную силу на территории РФ международного стандарта аудита МСА 260 перед аудиторами возникли новые и непростые вопросы по выявлению в структуре аудируемой организации лиц, отвечающих за корпоративное управление (далее – ЛОКУ) для осуществления с ними взаимодействия в процессе оказания услуг. Взаимодействие с ЛОКУ заключается в получение важной для аудита информации относительно деятельности аудируемой организации, а также в предоставление полезной для ЛОКУ информации по итогам проведения аудита. В частности, аудитор обязан сообщать о выявленных значимых рисках, выражать свое мнение о значительных качественных аспектах учетной практики, информировать о возникших в ходе аудиторской проверки трудностях и т.д.
Положениями указанного выше стандарта не предусматривается конкретный перечень лиц, относящихся к ЛОКУ (что обусловлено множественностью форм построения корпоративного управления), но, тем не менее, определяется ряд ключевых полномочий-признаков, позволяющих идентифицировать данных в лиц в структуре организации. Так, согласно п. 10 МСА 260 данный орган управления осуществляет надзор за стратегическим направлением деятельности, а также обеспечивает подотчетность организации (то есть надзор за составлением финансовой отчетности).
В разъяснениях практики применения законодательства РФ и иных нормативных правовых актов, которые регулируют аудиторскую деятельность «Об определении лица, отвечающего за корпоративное управление, в ходе оказания аудиторских услуг» от 22.12.2017 (ППЗ 12 — 2017) приводятся следующие примеры лиц, которые могут быть определены в качестве ЛОКУ:
1) в АО и ООО — Совет директоров (наблюдательный совет) общества;
2) в унитарном предприятии — собственник имущества унитарного предприятия;
3) в фонде — высший коллегиальный орган фонда;
4) в АНО — коллегиальный высший орган управления организации;
5) в публично-правовой компании — наблюдательный совет публично-правовой компании;
6) в государственной корпорации — высший орган управления государственной корпорации.
Тем не менее, остаются вопросы определения лиц, отвечающих за корпоративное управление.
В случае возникновения вопросов Вы можете обратиться к заместителю руководителя департамента аудиторских услуг Исмагиловой Лилии Ильясовне, email: Ismagilova@interexpertiza.ru, тел.: +7 (495) 777-1270, +7 (495) 777-1271, доб. 1628.

Вступление

С выпуском МСА 701 «Информирование о ключевых вопросах аудита в заключении независимого аудитора» была представлена концепция ключевых вопросов аудита (КВА). Данная публикация обеспечивает аудиторские команды информацией о том, когда КВА должны быть включены в аудиторское заключение.

В данной публикации рассматривается следующее:

  • требования МСА по информированию о КВА;
  • описание КВА;
  • описание аудиторских процедур в отношении КВА;
  • как избежать впечатления выражения мнения о КВА;
  • признаки «хороших» и «плохих» КВА;
  • другие факторы, которые необходимо учитывать при описании КВА;
  • прочая информация.

Требования МСА по информированию о КВА

Два требования МСА 701 определяют, как аудиторским командам формулировать КВА:

Параграф 11 Аудитор должен описать каждый ключевой вопрос аудита под соответствующим подзаголовком в отдельном разделе аудиторского заключения «Ключевые вопросы аудита», за исключением случаев, указанных в параграфах 14 или 151)Эти параграфы МСА 701 касаются обстоятельств (параграф 14). когда ключевые вопросы аудита не включаются в аудиторское заключение или (параграф 15) когда есть вопрос, который приводит к выражению модифицированного мнения в соответствии с МСА 705 (пересмотренным), или имеет место существенная неопределенность, связанная с событиями или условиями, которые могут вызвать значительные сомнения в способности организации непрерывно продолжать свою деятельность..

Во вступление к этому разделу необходимо включить следующие утверждения:

а. ключевые вопросы аудита — это вопросы, которые согласно профессиональному суждению аудитора являются наиболее значимыми для аудита финансовой отчетности за текущий период; и

Ь. эти вопросы были рассмотрены в контексте аудита финансовой отчетности в целом и при формировании аудиторского мнения о данной отчетности, и аудитор не выражает отдельного мнения по этим вопросам

Параграф 13 Описание каждого ключевого вопроса аудита в разделе «Ключевые вопросы аудита» аудиторского заключения должно содержать ссылку на соответствующие раскрытия (если такие имеются) в финансовой отчетности и должно быть указано следующее:

а. почему вопрос был рассмотрен как наиболее значимый для аудита
и, следовательно, был определен как ключевой вопрос аудита; и

b. как вопрос был рассмотрен в ходе аудита.

В юрисдикциях, которые начали раннее применение МСА 701, большинство аудиторских компаний используют две колонки или даже таблицу, в которой представляют описание КВА и затем объясняют, как эти вопросы рассмотрены в ходе аудита.

Описание КВА

МСА 701 намеренно разрешает применять гибкий подход к формулировкам с целью избежать стандартного подхода к предоставлению информации участникам, инвесторам и другим пользователям.

Раскрытие по каждому КВА должно обязательно включать:

  • Описание КВА;
  • Почему внимание аудитора было сосредоточено на данном вопросе, и он считает, что вопрос является наиболее значимым для аудита;
  • Ссылку на соответствующее раскрытие в финансовой отчетности (если применимо)

Данный трехэтапный подход можно применять при описании КВА

Этап Требование МСА Суждение Пример формулировки КВА для включения в АЗ
1 Описание КВА Описание факта (обычно оно включает наименование КВА) Обесценение ссуд и инвестиций.Убыток от обесценения составил 67,8 млн. евро за год, заканчивающийся 31 марта 2017 года.
2 Почему внимание аудитора было сосредоточено на данном вопросе, и он считает, что вопрос является наиболее значимым для аудита Обоснование, почему данный вопрос является наиболее значимым для аудита (это более субъективное утверждение, основанное на нашем профессиональном суждении) Идентификация «событий убытка и определение суммы убытка от обесценения требуют применения существенных суждений руководства, в частности, в отношении сроков, количества и оценки будущих денежных потоков
3 Ссылка на соответствующее раскрытие Описание факта (это объективно) См. примечание 7 к финансовой отчетности.

Учетная политика Группы в отношении обесценения раскрыта в примечании 4 к финансовой отчетности

Больше примеров описания КВА можно найти в руководстве IAASB, Auditor Reporting — Illustrative Key Audit Matters. Либо можете файл pdf (анг. язык).

Объем и характер информации в описании КВА могут отличаться для разных компаний. В примере ниже приведен отрывок из аудиторского заключения компании Randgold Resources Limited (горнодобывающей компании Великобритании), в котором представлен один из КВА, идентифицированных BDO за год, закончившийся 31 декабря 2015 года.

ВЫЯВЛЕННЫЙ РИСК

Иски по налогам

Как описано в примечаниях 3 и 19 деятельность Группы Мали являлась объектом судебных исков по налогам прошлых лет, предъявленных Республикой Мали в общей сумме 280 млн. долл. США. В текущем году Республикой Мали не предъявлялись новые иски.

Группа получила профессиональную консультацию в связи с исками и в 2013 году начала международный арбитражный процесс против Республики Мали, который длится до сих пор, оспаривая законность некоторых исков. С учетом существенного характера исков и продолжающихся споров, а также международного арбитражного процесса, признание и представление любых обязательств или условных обязательств, возникающих в результате исков по налогам, является предметом ключевых суждений и риска для аудита.

Описание аудиторских процедур в отношении КВА

Одним из наиболее спорных аспектов параграфа 13(b) МСА (ISA) 701 является требование к аудиторским командам раскрыть информацию о том, как КВА были рассмотрены в ходе аудита. Особый интерес вызывает степень детализации при описании аудиторских процедур в отношении КВА.

IAASB признал, что эта проблема намеренно была оставлена предметом профессионального суждения, так как наиболее вероятно, что практика будет сформирована в долгосрочной перспективе и будет отличаться в разных юрисдикциях.

Также IAASB представляет руководство по детализации информации, которую аудиторские команды могут обеспечивать при описании данной части КВА.

Руководство включает пять вариантов:

  • Вариант 1. Аспекты ответных процедур аудитора или подход, который наиболее применим к вопросу или соответствует оцененному риску существенного искажения.
  • Вариант 2. Краткий обзор выполненных процедур.
  • Вариант 3. Указание на результат аудиторских процедур.
  • Вариант 4. Ключевые наблюдения в отношении КВА.
  • Вариант 5. Сочетание вариантов 1-4.

Как отмечалось выше, IAASB стремится избежать стандартного подхода к описанию КВА в аудиторском заключении, поэтому рекомендует применять более гибкий подход, основанный на суждении аудиторских команд, при решении вопроса о степени детализации описания КВА. Главным в данном подходе является достижение конечной цели — предоставления пользователям достаточной информации о том, как аудиторский подход был скорректирован с учетом обстоятельств конкретной компании, экономических условий или ситуации в отрасли без выражения отдельного мнения о каждом КВА.

Как избежать впечатления выражения мнения о КВА

Выше выделены разные фрагменты информации, которую аудиторские команды могут включить при описании того, как КВА были рассмотрены в ходе аудита. Из них вариант 3 «Указание на результаты аудиторских процедур», вероятно, представляет наибольшую опасность выражения мнения по каждому КВА, что запрещено МСА 701. Для предотвращения подобной ситуации рекомендуем аудиторским командам избегать описания результатов аудиторских процедур при описании КВА, и, таким образом, избегать любой возможности выражения мнения. В то же время некоторые компании могут выбрать инновационный подход или в качестве ответных мер на ситуацию на внутреннем рынке детально описать результаты аудиторских процедур.

Ниже приведен пример, как аудиторская команда выполнила требование параграфа 13(b) МСА 701 без выражения мнения о каждом КВА компании Randgold Resources Limited.

ОТВЕТНЫЕ МЕРЫ АУДИТОРА

Мы критически оценили соглашения группы по добыче полезных ископаемых, арбитражные документы, связанные с соответствующими исками, а также переписку с Республикой Мали, чтобы понять, насколько уместна оценка директорами того, что все условные обязательства, связанные с существенными исками по налогам прошлых лет, являются маловероятными.

Мы проверили полноту и точность сумм исков, изучив переписку группы по налоговым вопросам.

Мы обсудили и критически оценили суждения руководства по статусу каждого существенного элемента исков с консультантами группы и международными налоговыми консультантами.

Мы получили заявления от консультантов группы и международных налоговых консультантов, подтверждающие оценку директорами того, что существенные иски не имели юридического основания и оценивались как маловероятные в соответствии с МСФО (IFRS). Полагаясь на оценку этих экспертов, мы оценили компетентность и объективность профессиональных консультантов.

В приведенном примере аудиторская команда представила информацию только о фактически проведенных аудиторских процедурах. Придерживаясь фактов в аудиторском заключении, информация о результатах аудиторских процедур приведена без выражения мнения о КВА.

Ниже, в примерах рассмотрены формулировки, которые необходимо аккуратно использовать при описании КВА.

Ключевой вопрос аудита Описание, как КВА рассмотрены в ходе аудита Формулировки, которые могут указывать на выражение мнения
Обесценение ссуд и инвестиций Мы удовлетворены тем, что «события убытка» произошли в текущем финансовом году, и решением руководства об обесценении данных активов. Мы считаем, что суждения руководства, используемые при определении размера денежных потоков, которые влияют на убыток от обесценения, являются приемлемыми. Использование формулировок «удовлетворены» и «приемлемыми» в данном случае может создать впечатление, что аудитор решил вопрос и пришел к выводу, и в результате это может быть интерпретировано как выражение мнения.
Применение МСФО (IFRS) 10 В целом мы считаем, что суждения руководства являются приемлемыми, и отметили, что существенные суждения были надлежащим образом раскрыты в примечаниях 31 и 32 к финансовой отчетности. Использование формулировок «приемлемыми» или «надлежащим образом» указывает на то, что аудитор разделяет взгляд руководства (то есть потенциально выражает мнение) о суждениях, сделанных руководством.
Объединение бизнеса Мы согласны с суждениями руководства и результатами их процедур. Использование формулировки «согласны» может быть интерпретировано как указание на выражение мнения в отношении КВА.

В некоторых юрисдикциях местные законы и нормативные акты, регулирующие органы в области аудиторской деятельности, инвесторы и конкуренция на местном рынке могут влиять на объем раскрытия информации о том, как КВА рассмотрены в ходе аудита. Примеры такого влияния зафиксированы в некоторых юрисдикциях, в которых аудиторские компании вышли за рамки требований МСА, и добавили третью колонку в таблице, включающую следующие наименования:

  • обнаруженные факты;
  • выводы, представленные аудиторскому комитету;
  • наши выводы;
  • наши результаты.

На данном этапе развития КВА компаниям желательно рекомендовать аудиторским командам проявлять осторожность при выборе формулировок КВА, так чтобы не подвергнуть компанию потенциальной юридической ответственности, обеспечивая:

  • если применимо, больше информации о КВА, чем представлено в финансовой отчетности; или
  • мнение о каждом КВА.

В целях безопасности компаниям рекомендуется следующее:

  • ввести механизм проведения специальных консультаций и обзора аудиторских заключений, содержащих КВА, который может включать рассмотрение вопросов сопоставимости по структуре, языку, стилю и уместность информации о КВА;
  • привлекать независимых контролеров качества выполнения задания на регулярной основе для обзора формулировок КВА и в процессе аудита.

Признаки «хороших» и «плохих» КВА

В данном разделе перечислены признаки, по которым аудиторские команды могут различать «хорошие» или «плохие» КВА:

«Хорошие» КВА «Плохие» КВА
специфичные для деятельности клиента содержат «сюрпризы» для руководства, лиц, ответственных за корпоративное управление, или пользователей
четко сформулированы включают стандартное описание
описаны объективно повторяют раскрытия в финансовой отчетности
демонстрируют понимание вопроса содержат мнение о КВА
описаны логично являются описанием ошибки, в случаях, когда необходимо выразить модифицированное мнение (запрещено MCA 701)
слишком детальное и сложное описание

Другие факторы, которые необходимо учитывать при описании КВА

В соответствии с требованиями МСА 701 информирование о ключевых вопросах аудита в аудиторском заключении необходимо при аудите организаций, ценные бумаги которых допущены к организованным торгам, для периодов, заканчивающихся 15 декабря 2016 года или после этой даты. Ряд юрисдикции и компаний добровольно применили этот подход к аудиторским заключениям до даты вступления в силу данного МСА. Интересно отметить, что конкуренция при сравнении формата и характера раскрываемых КВА в этих юрисдикциях привела к разным подходам, применяемым аудиторскими компаниями.

Примерами инновационного подхода к описанию КВА являются аудиторские заключения, в которых:

  • КВА представлены в табличной форме;
  • КВА раскрыты с использованием графиков (например, по сравнению с прошлым годом);
  • КВА разделены на категории «повторяющиеся» либо «ситуационные»;
  • в разделе КВА аудиторского заключения описано то, какие вопросы и как были представлены аудиторскому комитету/ лицам, ответственным за корпоративное управление.

Компаниям, кроме требований местных законов (например, распространяется ли требование о раскрытии информации о КВА в аудиторском заключении на не публичные компании), также необходимо учитывать ожидания клиентов и инвесторов, конкурентную среду и то, как конкуренты раскрывают информацию о КВА.

Сноски

1 Эти параграфы МСА 701 касаются обстоятельств (параграф 14). когда ключевые вопросы аудита не включаются в аудиторское заключение или (параграф 15) когда есть вопрос, который приводит к выражению модифицированного мнения в соответствии с МСА 705 (пересмотренным), или имеет место существенная неопределенность, связанная с событиями или условиями, которые могут вызвать значительные сомнения в способности организации непрерывно продолжать свою деятельность.

Добавить комментарий