Постоянные налоговые разницы

Налогооблагаемые временные разницы

15 Отложенное налоговое обязательство признается в отношении всех налогооблагаемых временных разниц, кроме случаев, когда данное налоговое обязательство возникает в результате:

(a) первоначального признания гудвила; или

(b) первоначального признания актива или обязательства вследствие операции, которая:

(i) не является объединением бизнесов; и

(ii) на момент ее совершения не оказывает влияния ни на бухгалтерскую прибыль, ни на налогооблагаемую прибыль (налоговый убыток).

Однако в отношении налогооблагаемых временных разниц, связанных с инвестициями в дочерние организации, филиалы и ассоциированные организации, а также с долями участия в совместном предпринимательстве, отложенное налоговое обязательство признается в соответствии с пунктом 39.

16 Сам факт признания актива предполагает, что возмещение его балансовой стоимости будет иметь форму экономических выгод, которые поступят в организацию в будущих периодах. Если балансовая стоимость актива превышает его налоговую стоимость, то сумма налогооблагаемых экономических выгод будет превышать сумму, которую разрешено будет принять к вычету в налоговых целях. Эта разница представляет собой налогооблагаемую временную разницу, а обязанность по уплате возникающих в результате налогов на прибыль в будущих периодах — отложенное налоговое обязательство. По мере того как будет происходить возмещение балансовой стоимости актива, указанная налогооблагаемая временная разница будет восстанавливаться, и организация получит налогооблагаемую прибыль.

В результате становится вероятным отток из организации экономических выгод в форме налоговых платежей. Вследствие этого настоящий стандарт требует признания всех отложенных налоговых обязательств, за исключением определенных ситуаций, описанных в пунктах 15 и 39.

Пример

Актив с первоначальной стоимостью 150 имеет балансовую стоимость 100. Накопленная амортизация в налоговых целях составляет 90, а применимая ставка налога — 25%.

Налоговая стоимость актива равна 60 (первоначальная стоимость в размере 150 за вычетом накопленной налоговой амортизации в размере 90). Для того чтобы обеспечить возмещение балансовой стоимости 100, организация должна заработать налогооблагаемый доход в размере 100, но при этом она сможет принять к вычету только налоговую амортизацию в размере 60. Следовательно, организация уплатит налог на прибыль в размере 10 (25% от 40), когда произойдет возмещение балансовой стоимости актива. Разница между балансовой стоимостью 100 и налоговой стоимостью 60 представляет собой налогооблагаемую временную разницу в размере 40. Таким образом, организация признает отложенное налоговое обязательство в размере 10 (25% от 40), представляющее собой налоги на прибыль, которые она уплатит при возмещении балансовой стоимости данного актива.

17 Некоторые временные разницы возникают в том случае, когда доход или расход включается в бухгалтерскую прибыль в одном периоде, а в налогооблагаемую прибыль — в другом периоде. Такие временные разницы часто называют временными разницами. Ниже приведены примеры подобных временных разниц, которые представляют собой налогооблагаемые временные разницы и, следовательно, приводят к возникновению отложенных налоговых обязательств:

(a) процентный доход включается в бухгалтерскую прибыль путем пропорционального разнесения по времени, однако в некоторых юрисдикциях может предусматриваться его включение в налогооблагаемую прибыль в момент получения денежных средств.

Налоговая стоимость любой дебиторской задолженности, признанной в отчете о финансовом положении в отношении такого дохода, равняется нулю, поскольку эти доходы не влияют на налогооблагаемую прибыль до момента получения денежных средств;

(b) амортизация, используемая при определении налогооблагаемой прибыли (налогового убытка), может отличаться от той, которая используется при определении бухгалтерской прибыли. Временная разница представляет собой разницу между балансовой стоимостью соответствующего актива и его налоговой стоимостью, которая равняется первоначальной стоимости актива, с учетом всех относящихся к этому активу вычетов, которые допускаются налоговыми органами при определении налогооблагаемой прибыли текущего и предыдущих периодов. Когда имеет место ускоренная налоговая амортизация, возникает налогооблагаемая временная разница, которая приводит к отложенному налоговому обязательству (если скорость налоговой амортизации меньше скорости бухгалтерской амортизации, то возникает вычитаемая временная разница, которая приводит к отложенному налоговому активу); и

(c) затраты на разработки могут быть капитализированы, и их амортизация будет учитываться в последующих периодах при определении бухгалтерской прибыли, однако они вычитаются при определении налогооблагаемой прибыли в периоде их возникновения. Такие затраты на разработки имеют налоговую стоимость, равную нулю, поскольку они уже были вычтены из налогооблагаемой прибыли. Временная разница представляет собой разницу между балансовой стоимостью капитализированных затрат на разработки и их налоговой стоимостью, равной нулю.

18 Временные разницы также возникают, когда:

(a) идентифицируемые активы и обязательства, приобретенные и принятые при объединении бизнесов, признаются по их справедливой стоимости в соответствии с МСФО (IFRS) 3 «Объединения бизнесов», однако в налоговых целях аналогичная корректировка не производится (см. пункт 19);

(b) активы переоцениваются без аналогичной корректировки в налоговых целях (см. пункт 20);

(c) при объединении бизнесов возникает гудвил (см. пункт 21);

(d) налоговая стоимость актива или обязательства при первоначальном признании отличается от их первоначальной балансовой стоимости, например, когда организация получает государственную субсидию в отношении актива, которая не подлежит налогообложению (см. пункты 22 и 33); или

(e) балансовая стоимость инвестиций в дочерние организации, филиалы и ассоциированные организации или долей участия в совместном предпринимательстве начинает отличаться от налоговой стоимости этих инвестиций или долей участия (см. пункты 38 — 45).


Под постоянным налоговым обязательством (активом) понимается сумма налога на прибыль, исчисленная с разницы между прибылью по данным бухгалтерского учета и налогообложения.

Понятия "Постоянное налоговое обязательство (постоянный налоговый актив)" применяются для целей бухгалтерского учета налога на прибыль организаций.

Постоянное налоговое обязательство (актив) рассчитывается на основе постоянных разниц.

Постоянные налоговые обязательства именуются сокращенно как ПНО;

Постоянные налоговые активы именуются сокращенно как ПНА.

Комментарий

Постоянное налоговое обязательство (актив) представляет собой расчетную сумму налога на прибыль, который возник бы по разнице между суммой прибыли по бухгалтерскому учету и суммой прибыли по налоговому учету. Такие разницы (именуется Постоянная разница) могут возникать из-за нормирования некоторых расходов по налогу на прибыль, применения налоговых льгот и т.д.

Основной смысл этой величины в том, чтобы пояснить в бухгалтерской отчетности отличия прибыли по данным бухгалтерского и налогового учетов.

Если сумма прибыли по бухгалтерскому учету и сумма прибыли по налоговому учету совпадают, то не возникает постоянного налогового обязательства (актива).

Постоянное налоговое обязательство (актив) определяется по формуле: 

ПНО (ПНА) = ПР * СТ

Где,

ПНО  (ПНА) — Постоянное налоговое обязательство (актив)

ПР – Постоянная разница

СТ —  ставка налога на прибыль 

Пример

Для некоторых видов расходов на рекламу установлено ограничение по сумме, признаваемой для налогообложения в размере 1% от выручки. В налоговом периоде сумма расходов на рекламу составила 100 млн. рублей. Из  этой суммы 10 млн. рублей в налогообложении не признается (сверх норматива) — постоянная разница.

При ставке налога на прибыль 20% постоянное налоговое обязательство составит 2 млн. рублей.

100 млн. Д 44 — К 60 — отражены расходы на рекламу

2 млн. Д 99 — 68 — отражено постоянное налоговое обязательство (10 млн. * 20%)

 

Пример

Организация получила безвозмездно денежные средства в размере 200 тыс. рублей от участника, владеющего больше 50% уставного капитала этой организации. Полученная сумма не облагается налогом на прибыль организаций (пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Сумма дохода 200 тыс. рублей признается доходом в бухгалтерском учете и не признается по налогу на прибыль. Эта сумма формирует постоянную разницу 200 тыс. рублей и, соответственно, постоянный налоговый актив в размере 40 тыс.

рублей (200 тыс. * 20%).

Д 51 — К  91 200 000 – отражен доход

Д 68 — К 99 40 000 — отражен постоянный налоговый актив (200 000 руб. * 20%).

 

Перечень ситуаций, когда возникает постоянное налоговое обязательство или актив

Как уже было отмечено, постоянное налоговое обязательство (актив) формируются, когда имеются различия в бухгалтерском и налоговом учете доходов и расходов. Ниже перечислены основные такие ситуации:

Постоянное налоговое обязательство (ПНО) возникает:

1) Когда сумма расхода, признаваемая в налоговом учете, ограничена лимитом, а в бухгалтерском учете признается расходом без ограничений. В этом случае ПНО образуется в части сверхлимитных расходов (которые признаются расходами в бухгалтерском учете и не признаются в налоговом учете).

Так, сумма некоторых расходов на рекламу ограничена размером в 1% от выручки от реализации (п. 4 ст. 264 НК РФ). Сумма представительских расходов признается в размере, не превышающем 4 процента от расходов на оплату труда (п. 2 ст. 264 НК РФ).

2) Когда сумма расхода признается в бухгалтерском учете и не признается в налоговом учете.

Так, ст. 263 НК РФ определяет перечень расходов на страхование, которые признаются в налоговом учете. Иные виды страхования в расходах по налогу на прибыль не признаются. Если организация понесла такие расходы на страхование, которые не учитываются в налогообложении, но признаются в бухгалтерском учете, то образуется ПНО.

3) Стоимость имущества, переданного в качестве благотворительной помощи.

4) Повышение стоимости основного средства в результате переоценки, проведенной в бухгалтерском учете.

В этом случае балансовая стоимость объекта в бухгалтерском учете будет превышать налоговую стоимость такого же объекта. Соответственно та часть амортизации объекта, которая будет признаваться в бухгалтерском учете и не признаваться в налоговом учете, будет формировать ПНО.

 

Постоянный налоговый актив (ПНА) возникает:

1) когда расходы признаются в налоговом учете и не признаются в бухгалтерском учете.

Например, п. 7 ст. 262 НК РФ определяет виды расходов на НИОКР, которые признаются в налоговом учете с коэффициентом 1,5 (то есть, расход на 100 рублей учитывается, как 150 рублей). Сумма расходов, которая признается в налоговом учете сверх суммы в бухгалтерском учете формирует ПНА.

2) Снижение стоимости основного средства в результате переоценки, проведенной в бухгалтерском учете.

В этом случае балансовая стоимость объекта в бухгалтерском учете будет меньше налоговой стоимости такого же объекта. Соответственно та часть амортизации объекта, которая будет признаваться в налоговом учете и не признаваться в бухгалтерском учете, будет формировать ПНА.

 

Отражение ПНО и ПНА в бухгалтерском учете и отчетности

В бухгалтерском учете Постоянное налоговое обязательство (актив) отражаются на счете 99 «Прибыли и убытки», в корреспонденции со счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам». Соответственно ПНО отражается Д 99 «Прибыли и убытки К 68 «Расчеты по налогам и сборам», а ПНА отражается в учете Д 68 «Расчеты по налогам и сборам» К 99 «Прибыли и убытки».

Постоянное налоговое обязательство (актив) отражается в Отчете о финансовых результатах (ранее именовался «Отчете о прибылях и убытках») бухгалтерской отчетности по строке «в т.ч. Постоянные налоговые обязательства (активы)» (стр. 2421).

Сумма строки 2421 указывается справочно и в расчете других строк Отчета о финансовых результатах не указывается, так как ее влияние учтено в строке » Текущий налог на прибыль» (2410).

В бухгалтерском балансе постоянное налоговое обязательство (актив) не отражается.

 

 

Определение из нормативных актов

Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02 (п. 7)

Под постоянным налоговым обязательством (активом) понимается сумма налога, которая приводит к увеличению (уменьшению) налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде.

Постоянное налоговое обязательство (актив) признается организацией в том отчетном периоде, в котором возникает постоянная разница.

Постоянное налоговое обязательство (актив) равняется величине, определяемой как произведение постоянной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.

Нормативные акты

Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02

Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 12 «Налоги на прибыль»

18.04.2017

Дополнительно

Бухгалтерский учет налога на прибыль

Налог на прибыль организаций

Постоянная разница

Бухгалтерский учет налога на прибыль организаций

Вычитаемая временная разница

Вычитаемые временные разницы — временные разницы, которые приведут к образованию вычетов при определении налого­облагаемой прибыли (налогового убытка) будущих периодов, когда балансовая стоимость актива или обязательства возмещается или погашается.

Отложенный налоговый актив должен признаваться в отношении всех вычитаемых временных разниц в той мере, в которой существует вероятность получения налогооблагаемой прибыли, против которой можно будет зачесть вычитаемую временную разницу, если только отложенный налоговый актив не возникает из первоначального при­знания актива или обязательства в операции, которая:

— не является объединением бизнеса;

— на момент ее совершения не влияет ни на бухгалтерскую, ни налогооблагаемую прибыль (налоговый убыток).

Однако в отношении вычитаемых временных разниц, связанных с инвестициями в дочерние предприятия, филиалы и ассоциированные предприятия, а также с долями участия в совместном предпринима­тельстве, отложенный налоговый актив признается в соответствии с требованиями МСФО (IAS) 12.

Сам факт признания обязательства предполагает, что его балан­совая стоимость будет погашена в будущих периодах через отток из предприятия ресурсов, заключающих в себе экономические вы­годы. При оттоке ресурсов с предприятия их суммы частично или полностью могут вычитаться при определении налогооблагаемой прибыли более позднего периода, чем тот, в котором было признано обязательство. В таких случаях существует временная разница между балансовой стоимостью обязательства и его налоговой базой. Соот­ветственно отложенный налоговый актив возникает в отношении налогов на прибыль, которые будут возмещены в будущих периодах, когда соответствующую часть обязательства можно будет вычесть при определении налогооблагаемой прибыли. Аналогичным обра­зом, если балансовая стоимость актива меньше его налоговой базы, разница приводит к возникновению отложенного налогового актива в отношении налогов на прибыль, которые можно будет возместить в будущих периодах.

Сумма отложенного налогового актива определяется по формуле:

 

Вычитаемая временная разница* ставка налога= отложенный налоговый актив

 

Выгодная покупка. МСФО (IAS) 12 не разрешает признание отложенного налогового актива, проистекающего от вычитаемой временной разницы, связанной с выгодной покупкой, которая рас­сматривается как отложенный доход в соответствии с МСФО (IAS) 22, поскольку выгодная покупка является остатком и признание отло­женного налогового актива увеличит балансовую стоимость выгодной покупки.

Первоначальное признание актива или обязательства. Одним из случаев возникновения отложенного налогового актива при пер­воначальном признании актива является ситуация, когда не обла­гаемая налогом государственная субсидия вычитается при расчете балансовой стоимости актива, но в налоговых целях не вычитается из амортизируемой величины актива (т.е. его налоговой базы). Балан­совая стоимость актива меньше его налоговой базы, что приводит к возникновению вычитаемой временной разницы. Государственные субсидии могут также представляться в отчетности как отложенный доход, и в этом случае разница между отложенным доходом и его нулевой налоговой базой является вычитаемой временной разницей.

Какой бы способ представления ни выбрало предприятие, оно не признает возникающий отложенный налоговый актив.

Неиспользованные налоговые убытки и кредиты. Отложенный налоговый актив должен признаваться в отношении перенесенных на будущие периоды неиспользованных налоговых убытков и неис­пользованных налоговых кредитов в той мере, в которой существует вероятность получения будущей налогооблагаемой прибыли, за счет которой можно реализовать неиспользованные налоговые убытки и неиспользованные налоговые кредиты.

Переоценка непризнанных отложенных налоговых активов. На конец каждого отчетного периода предприятие переоценивает не­признанные отложенные налоговые активы. Оно признает ранее непризнанный отложенный налоговый актив в той мере, в которой появляется вероятность получения будущей налогооблагаемой прибыли, позволяющей возместить отложенный налоговый актив. Например, улучшение условий торговли может повысить вероятность того, что предприятие в будущем сможет генерировать достаточную налогооблагаемую прибыль для того, чтобы отложенный налоговый актив стал удовлетворять критериям признания, установленным MCOO(IAS) 12.

Инвестиции в дочерние предприятия, филиалы и ассоциированные предприятия и участие в совместном предпринимательстве. Предпри­ятие должно признавать отложенное налоговое обязательство в отношении всех налогооблагаемых временных разниц, связанных с инвестициями в дочерние предприятия, филиалы и ассоциированные предприятия или с долями участия в совместном предприниматель­стве, за исключением той его части, которая удовлетворяет обоим приведенным ниже условиям:

а) материнское предприятие, инвестор или участник совместного предпринимательства способны контролировать сроки восстановле­ния временной разницы;

б) существует вероятность того, что в обозримом будущем вре­менная разница не будет восстановлена.

Предприятие должно признавать отложенный налоговый актив в отношении всех вычитаемых временных разниц, возникающих из инвестиций в дочерние предприятия, филиалы и ассоциированные предприятия, а также из долей участия в совместном предпринима­тельстве, в той и только в той мере, в которой существует вероятность того, что:

— временная разница в обозримом будущем будет восстанов­лена;

— возникнет налогооблагаемая прибыль, за счет которой можно будет использовать временную разницу.

Измерение. Текущие налоговые обязательства (активы) за те­кущий и предыдущие периоды измеряются в сумме, которая, как ожидается, будет уплачена налоговым органам (возмещена за счет налоговых органов), с использованием ставок налога (и налогового законодательства), действующих или по существу действующих на конец отчетного периода.

Отложенные налоговые активы и обязательства должны измерять­ся с использованием ставок налога, которые, как ожидается, будут применяться к периоду реализации актива или погашения обязатель­ства, а также определяются на основе ставок налога (и налогового законодательства), действующих или по существу действующих на конец отчетного периода.

Измерение отложенных налоговых обязательств и активов должно отражать налоговые последствия, которые возникли бы в зависимости от способа, с помощью которого предприятие предполагает на конец отчетного периода возместить или погасить балансовую стоимость этих активов и обязательств.

Отложенные налоговые активы и обязательства не подлежат дисконтированию.

Балансовая стоимость отложенного налогового актива подлежит пересмотру в конце каждого отчетного периода.

Предприятие должно уменьшить балансовую стоимость отложенного налогового актива в той мере, в которой уменьшается вероятность получения доста­точной налогооблагаемой прибыли, позволяющей извлечь выгоду из использования части или всего этого отложенного налогового актива. Любое такое уменьшение должно быть восстановлено в той мере, в которой появляется вероятность получения достаточной налогооблагаемой прибыли.

Предыдущая36373839404142434445464748495051Следующая


Дата добавления: 2015-09-11; просмотров: 215;


ПОСМОТРЕТЬ ЕЩЕ:

.

Постоянная разница — доходы и расходы, которые признаются в бухгалтерском учете, но не признаются при налогообложении налога на прибыль или наоборот, которые признаются при налогообложении налога на прибыль, но не признаются в бухгалтерском учете.

Понятие "Постоянная разница" применяется для целей бухгалтерского учета налога на прибыль организаций.

Исходя из постоянной разницы расчитывают Постоянное налоговое обязательство (постоянный налоговый актив) (умножением на ставку налога на прибыль)

Комментарий

Термин «постоянная разница» применяется в бухгалтерском учете. Постоянные разницы, вместе с временными разницами, прокладывают мостик между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода.

Прибыль по бухгалтерскому учету = Прибыль по налоговому учету + (-) Постоянные разницы + (-) Временные разницы.

Так, п. 3 ПБУ 18/02 предусматривает:

«Разница между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода, образовавшаяся в результате применения различных правил признания доходов и расходов, которые установлены в нормативных правовых актах по бухгалтерскому учету и законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, состоит из постоянных и временных разниц»

Постоянные разницы это доходы или расходы, которые:

А) учитываются в налогообложении и не учитываются в бухгалтерском учете

Б) учитываются бухгалтерском учете и не учитываются в налогообложении 

Пример

Для некоторых видов расходов на рекламу установлено ограничение по сумме, признаваемой для налогообложения в размере 1% от выручки. В налоговом периоде сумма расходов на рекламу составила 100 млн. рублей. Из  этой суммы 10 млн. рублей в налогообложении не признается (сверх норматива). Эта сумма и есть постоянная разница (как сумма не признаваемая в налогообложении, но признаваемая в бухгалтерском учете).

 

На основе постоянной разницы рассчитываются постоянное налоговое обязательство и постоянный налоговый актив. Так, постоянное налоговое обязательство (актив) равняется величине, определяемой как произведение постоянной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.

На условиях указанного выше примера, при ставке налога на прибыль 20% постоянное налоговое обязательство составит 2 млн. рублей (10 млн. * 20%).

 

Определение из нормативных актов

Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02 (п. 4)

Под постоянными разницами понимаются доходы и расходы:

— формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода, но не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов;

— учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль отчетного периода, но не признаваемые для целей бухгалтерского учета доходами и расходами как отчетного, так и последующих отчетных периодов.

Постоянные разницы возникают в результате:

— превышения фактических расходов, учитываемых при формировании бухгалтерской прибыли (убытка), над расходами, принимаемыми для целей налогообложения, по которым предусмотрены ограничения по расходам;

— непризнания для целей налогообложения расходов, связанных с передачей на безвозмездной основе имущества (товаров, работ, услуг), в сумме стоимости имущества (товаров, работ, услуг) и расходов, связанных с этой передачей;

— образования убытка, перенесенного на будущее, который по истечении определенного времени, согласно законодательству Российской Федерации о налогах и сборах, уже не может быть принят в целях налогообложения как в отчетном, так и в последующих отчетных периодах;

— прочих аналогичных различий.

 

Нормативные акты

Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02

Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 12 «Налоги на прибыль»

02.07.2016

Дополнительно

Бухгалтерский учет налога на прибыль

Налог на прибыль организаций

Постоянное налоговое обязательство (постоянный налоговый актив)

Бухгалтерский учет налога на прибыль организаций

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *